Caso de éxito en materia de compliance de nómina

Tras las reformas normativas realizadas tanto a la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) como a la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) durante 2017, se establecieron nuevos requisitos a cumplir a efecto de que las operaciones de Subcontratación Laboral prestadas al amparo del artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo (LFT) puedan tener consecuencias fiscales.

Durante el Ejercicio Fiscal 2016 existió un acalorado debate entre los Órganos Jurisdiccionales de nuestra nación en relación a la determinación de la procedencia de la Tasa 16% de IVA para grabar los servicios de “Subcontratación Laboral” prestados al amparo del artículo 15-A de la LFT; culminando en dos Jurisprudencias dictadas por el Poder Judicial de la Federación, mismas que a continuación se refieren:

Época: Décima Época
Registro: 2012122
Instancia: Plenos de Circuito
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación
Libro 32, Julio de 2016, Tomo II
Materia(s): Administrativa
Tesis: PC.III.A. J/18 A (10a.) </stro ng>
Página: 1581
PRESTACIÓN DE SERVICIOS INDEPENDIENTES. PARA DETERMINAR SI LA SUBCONTRATACIÓN DE PERSONAL ACTUALIZA O NO EL SUPUESTO EXCLUYENTE DE ESA FIGURA, GRAVADA POR EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, PREVISTO EN EL PENÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 14 DE LA LEY RELATIVA, ES NECESARIO ACUDIR AL NUMERAL 15-A DE LA LEY FEDERAL DEL TRABAJO.
La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido jurisprudencialmente que el principio de aplicación estricta de las leyes fiscales, contenido en el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación, no impide que el intérprete acuda a los diversos métodos que permiten conocer la verdadera intención del legislador, cuando de su análisis literal se genere incertidumbre sobre su significado; ni tampoco constituye un obstáculo para que la ley tributaria se aplique en congruencia con otras que guarden relación con el tema y formen parte del contexto normativo en el que aquélla se encuentra inmerso, siempre que no exista prohibición expresa. De ahí que, como el concepto de “subordinación” previsto en el artículo 14, penúltimo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que establece que no se considera prestación de servicios independientes la que realiza una persona de manera subordinada mediante el pago de una remuneración, circunstancia que excluye el pago del impuesto relativo, se encuentra estrechamente vinculado con la definición de relación laboral contenida en la Ley Federal del Trabajo, se concluye que para dilucidar en cada caso concreto si la subcontratación de personal encuadra o no en ese supuesto, no sólo resulta permisible, sino incluso necesario, acudir el artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo, ya que éste fija ciertas condicionantes sin las cuales ese tipo de contratos implica la existencia de una verdadera subordinación del trabajador hacia el contratante, lo cual no puede desconocerse para efectos fiscales, porque podría dar lugar a que una relación laboral quedara comprendida en la actividad de prestación de servicios independientes gravada por el impuesto al valor agregado, con la consiguiente posibilidad de que el contratante acredite el impuesto trasladado por el contratista, pese a que aquella norma lo excluye en forma expresa, siempre y cuando la prestación cumpla con los tres requisitos que señala el numeral aludido de la ley laboral, es decir, que ese tipo de trabajos cumpla con las condiciones de que: a) No podrá abarcar la totalidad de las actividades, iguales o similares en su totalidad, que se desarrollen en el centro de trabajo; b) Deberá justificarse por su carácter especializado; y c) No podrá comprender tareas iguales o similares a las que realizan el resto de los trabajadores al servicio del contratante. Así, corresponde a la contribuyente acreditar que la contratación de los servicios independientes o subcontratación que refiere el dispositivo 15-A mencionado, se actualizó para poder acreditar la devolución del impuesto que solicita.
PLENO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL TERCER CIRCUITO.
Contradicción de tesis 13/2015. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Quinto y Cuarto, ambos en Materia Administrativa del Tercer Circuito. 18 de abril de 2016. Unanimidad de cinco votos de los Magistrados José Manuel Mojica Hernández, presidente interino por autorización expresa del artículo 14 del Acuerdo General 8/2015 del Pleno del Consejo de la Judicatura Federal, relativo a la integración y funcionamiento de los Plenos de Circuito, Rogelio Camarena Cortés, Filemón Haro Solís, Jorge Humberto Benítez Pimienta y Juan Bonilla Pizano, en suplencia por ausencia del Magistrado Roberto Charcas León. Ponente: Rogelio Camarena Cortés. Secretario: José Guadalupe Castañeda Ramos.
Criterios contendientes:
El sustentado por el Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, al resolver el amparo directo 238/2015, y el diverso sustentado por el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, al resolver la revisión fiscal 76/2015 y el amparo directo 215/2015.
Esta tesis se publicó el viernes 15 de julio de 2016 a las 10:15 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 1 de agosto de 2016, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.
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VII-CASR-2NEM-8
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. LA SUBCONTRATACIÓN DE PERSONAL A TRAVÉS DE EMPRESAS TERCERAS O DENOMINADAS “OUTSOURCING”, PUEDE CONSIDERARSE PRESTACIÓN DE SERVICIOS INDEPENDIENTES, QUE SON OBJETO DE CAUSACIÓN Y ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO RELATIVO.- Si bien el artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo, interpretado jurisprudencialmente por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, señala que cuando una relación contractual se realiza entre un beneficiario de servicios laborales subcontratados y un intermediario o contratista independiente, comparten una responsabilidad solidaria en relación con los trabajadores subcontratados; lo cierto es que el artículo 14, párrafo primero, fracción I, segundo y tercer párrafos, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, señala como uno de los objetos de gravamen del impuesto al valor agregado, a la prestación de servicios independientes, y considera como tal, entre otras, a la prestación de obligaciones de hacer que realice una persona a favor de otra, cualquiera que sea el acto que le dé origen y el nombre o clasificación que a dicho acto le den otras leyes. Así las cosas, si bien los servicios obtenidos por una empresa por parte de una tercera o denominada “outsourcing”, pueden consistir, entre otros, en el de subcontratación de personal y, por tanto, en este aspecto, conforme al artículo 15-A de la Ley del Seguro Social, el beneficiario del servicio puede responder solidariamente con los trabajadores subcontratados como el mismo patrón (intermediario o contratista independiente); es el caso que dicho servicio no constituye el único de los obtenidos por la empresa por parte del tercero, pues regularmente dentro de los servicios proporcionados también se incluyen: la administración de nómina, la supervisión del cumplimiento de las labores, la asignación y/o reasignación de personal, entre otros, es decir, se trata de una prestación u obligación de hacer en beneficio o a favor de otra persona, que comprende una diversidad de servicios que no pueden encuadrarse en las excepciones a que se refiere la parte final del artículo 14 citado, en la medida en que a) tanto el contratante o beneficiario como el intermediario o contratista independiente, adquieren entre sí, derechos y obligaciones mutuos, distintos a los de la subcontratación de personal y b) porque es evidente que no estamos frente a actividades empresariales, pues su objetivo primordial (no el único) es la subcontratación de personal con todos los demás servicios que le siguen, no así cualquiera de las actividades empresariales a que se refiere la Ley del Impuesto al Valor Agregado (enajenación, use o goce temporales de bienes, importación o exportación de mercancías), y si bien dichas prestaciones son proporcionadas entre personas morales, lo cierto es que ello no impide que se traten de servicios personales independientes, en la medida que es a través de las personas que asigna el intermediario o contratista independiente como se proporciona los servicios personales independientes al beneficiario, es decir, no lo hace de manera directa sino a través de terceros, lo cual no se encuentra prohibido por la legislación de la materia. De tal suerte que esta clase de servicios sí se pueden considerar como parte del objeto del impuesto al valor agregado gravado de conformidad con el artículo 14, fracción I, de la Ley relativa, pues se tratan de servicios independientes que de manera directa se proporcionan entre dichas empresas, ello con independencia de que exista una relación de subordinación o dependencia jerárquica (laboral) entre los trabajadores que se emplean para proporcionar dichos servicios, entre otros, los servicios de subcontratación de personal, pues la relación jurídica que los trabajadores mantienen con la contratante o beneficiario y el intermediario o contratista, es distinta e independiente a la relación que mantienen estos últimos, los cuales efectivamente mantienen una situación de igualdad e independencia entre sí, que solo puede ser clasificada, bajo el principio de estricto derecho que contempla el artículo 5º del Código Fiscal de la Federación, como una prestación de servicios independientes, objeto de causación y acreditamiento del impuesto al valor agregado, conforme al precepto antes señalado.
Cumplimiento de Ejecutoria resuelto en el Juicio Contencioso Administrativo Núm. 2480/14-11-02-2-OT.- Resuelto por la Segunda Sala Regional Norte-Este del Estado de México del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 1 de junio de 2016, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Rubén Ángeles Enríquez.- Secretaria: Lic. Denisse Juárez Herrera.
R.T.F.J.A. Octava Época. Año I. No. 5. Diciembre 2016. p. 242

 

Se advierte que en apariencia  los Órganos Jurisdiccionales sostienen criterios que  se confrontan (pese a que la Corte no admitiera una promoción de contradicción de Tesis)  respecto a la aplicación de la Tasa 16% de IVA para los servicios de “Subcontratación Laboral”, analizando aspectos que escapan de la observancia y análisis puramente fiscal, como lo es la “Naturaleza del Patrón contratante” acorde al artículo 15-A de la LFT.

Ahora bien, ante las diversas interpretaciones dadas por los diversos Órganos Jurisdiccionales de nuestra nación, surgió  la necesidad de plantearnos la siguiente interrogante:

  • Con independencia al cumplimiento normativo que se tenga en términos del  artículo 15-A de la LFT, para efectos fiscales ¿bastará con el hecho de que el prestador de servicios cumpla a cabalidad con las obligaciones dispuestas tanto el artículo 27, fracción V de la LISR como por los artículos 5° fracción II y 32 Fracción VIII de la LIVA (CUMPLIMIENTO DE LA HIPÓTESIS NORMATIVA) a efecto de que los servicios puedan tener efectos fiscalmente como una operación de “Subcontratación Laboral” (CONSECUENCIA JURÍDICA) y, por ende, ser deducibles para ISR y acreditable el IVA trasladado a la tasa del 16% ?

 

Con la intención de dar respuesta a la duda planteada, acudimos ante la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) a efecto de plantear dicha interrogante, resultando en la emisión de un par de dictámenes favorables que validan la operación de nuestro cliente en materia de subcontratación laboral al establecer:

Lo cual resulta lógico en el entendido que la Ley Federal del Trabajo no es una normatividad de aplicación supletoria a la materia fiscal y que dicho ordenamiento delimita el actuar de la Secretaria de Hacienda y Crédito Público (SHCP) en materia laboral a los siguientes ámbitos:

Artículo 526.- Compete a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la intervención que le señala el Título Tercero, Capítulo VIII[1], y a la Secretaría de Educación Pública, la vigilancia del cumplimiento de las obligaciones que esta Ley impone a los patrones en materia educativa e intervenir coordinadamente con la Secretaría del Trabajo y Previsión Social, en la capacitación y adiestramiento de los trabajadores, de acuerdo con lo dispuesto en el Capítulo IV de este Título.

Por lo cual, en caso de que la SHCP (por conducto del SAT) decida emprender el análisis de las operaciones de “Subcontratación Laboral” desde un ámbito de calificación de la naturaleza del “Patrón Contratante” en términos del artículo 15–A de la LFT; o bien, desde el punto de vista del cumplimiento de obligaciones laborales respecto de los trabajadores subcontratados (ello con la intención de desentrañar los efectos fiscales de la operación) incurrirá en la “ilegalidad” de sus actos al actuar fuera de las facultades que la propia Ley le confieren; por lo cual, carecerá de fundamentación y motivación, transgrediendo por tanto lo dispuesto por el artículo 16 de nuestra Carta Magna.

Hecho que se retoma en el siguiente PRECEDENTE:

VIII-P-SS-104

 FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS.- De conformidad con el artículo 16, primer párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, todo acto de autoridad debe estar fundado y motivado, entendiéndose por lo primero, el deber de expresar con precisión el precepto jurídico aplicable al caso y por lo segundo, señalarse con exactitud las circunstancias especiales, razones particulares o causas inmediatas que la autoridad haya tenido en consideración para la emisión del acto, siendo necesario además, que exista adecuación entre los motivos aducidos y las normas aplicables; es decir, que en el caso concreto se configure la hipótesis normativa. Lo anterior es así, ya que cuando el precepto en comento dispone que nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles y propiedades, sino en virtud de mandamiento escrito de autoridad competente que funde y motive la causa legal del procedimiento, está exigiendo a todas las autoridades que apeguen sus actos a la ley, expresando de qué ley se trata y los preceptos de ella, que sirvan de apoyo al mandamiento relativo. Así, en forma específica, tratándose de actos impugnados en el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, para poder considerar un acto autoritario como

correctamente fundado y motivado, es necesario que en él se citen: a) Los cuerpos legales y preceptos que otorgan competencia o facultades a las autoridades para emitir el acto en perjuicio de los particulares; b) Los cuerpos legales y preceptos que se estén aplicando al caso específico; es decir, los supuestos normativos en que se encuadra la conducta del destinatario del acto, que serán señalados con toda exactitud, precisándose los incisos, subincisos, fracciones y preceptos aplicables y c) Las razones, motivos o circunstancias especiales que llevaron a la autoridad a concluir que el caso particular encuadra en los supuestos jurídicos previstos por la norma legal invocada como fundamento.

PRECEDENTES:
VII-P-SS-460
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 14/12171-16-01-02-05-OT/495/16-PL-05-04.- Resuelto por el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, en sesión de 13 de julio de 2016, por unanimidad de 10 votos a favor.- Magistrado Ponente: Julián Alfonso Olivas Ugalde.- Secretario: Lic. Roberto Carlos Ayala Martínez.
(Tesis aprobada en sesión de 12 de octubre de 2016)
R.T.F.J.A. Octava Época. Año II. No. 6. Enero 2017. p. 614
VIII-P-SS-92
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 6128/15-17-07-2/AC1/2441/16-PL-06-04.- Resuelto por el Pleno Jurisdiccional de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en sesión de 26 de abril de 2017, por unanimidad de 10 votos a favor.- Magistrado Ponente: Juan Manuel Jiménez Illescas.- Secretario: Lic. David Alejandro Alpide Tovar.
(Tesis aprobada en sesión de 26 de abril de 2017)
R.T.F.J.A. Octava Época. Año II. No. 10. Mayo 2017. p. 100
REITERACIÓN QUE SE PUBLICA:
VIII-P-SS-104
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 6477/14-17-13-2/990/15-PL-07-04.- Resuelto por el Pleno Jurisdiccional de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en sesión de 28 de junio de 2017, por unanimidad de 11 votos a favor.- Magistrada Ponente: Magda Zulema Mosri Gutiérrez.- Secretario: Lic. José Antonio Rivera Vargas.
(Tesis aprobada en sesión de 28 de junio de 2017)
R.T.F.J.A. Octava Época. Año II. No. 12. Julio 2017. p. 44

Lo anterior en el entendido de que las Autoridades Fiscales tienen la obligación de fundar su actuar conforme a su competencia material; es decir, citar la Ley, Reglamento, Decreto o Acuerdo que les brinde facultades que justifiquen su actuar:

Época: Décima Época
Registro: 2013288
Instancia: Segunda Sala
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación
Libro 37, Diciembre de 2016, Tomo I
Materia(s): Administrativa
Tesis: 2a./J. 168/2016 (10a.)
Página: 750
SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. PARA FUNDAR LA COMPETENCIA MATERIAL DE LAS ADMINISTRACIONES LOCALES DE AUDITORÍA FISCAL, ES INNECESARIA LA CITA DE LOS ARTÍCULOS 1o. Y 8o. DE LA LEY RELATIVA.
Para cumplir con el requisito de debida fundamentación establecido en el numeral 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, es necesario que la autoridad precise su competencia por razón de la materia, con base en la ley, reglamento, decreto o acuerdo que le otorgue la atribución ejercida; por lo que, en el caso de las Administraciones Locales de Auditoría Fiscal pertenecientes al Servicio de Administración Tributaria, para fundar su competencia material resulta innecesaria la cita de los artículos 1o. y 8o. de la Ley del Servicio de Administración Tributaria, pues sólo aluden a su naturaleza y a los órganos que lo integran.
Contradicción de tesis 24/2016. Entre las sustentadas por el Primer Tribunal Colegiado del Vigésimo Quinto Circuito, el Segundo Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Decimoprimera Región, con residencia en Coatzacoalcos, Veracruz y el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito. 5 de octubre de 2016. Cinco votos de los Ministros Eduardo Medina Mora I., Javier Laynez Potisek, José Fernando Franco González Salas, Margarita Beatriz Luna Ramos y Alberto Pérez Dayán. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretaria: N. Montserrat Torres Contreras.
Tesis y criterios contendientes:
Tesis III.1o.A.23 A (10a.), de título y subtítulo: “COMPETENCIA MATERIAL DEL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. PARA CONSIDERARLA SUFICIENTEMENTE FUNDADA, LAS AUTORIDADES DE ESE ÓRGANO DEBEN CITAR LOS ARTÍCULOS 1o. Y 8o. DE SU LEY.”, aprobada por el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito y publicada en el Semanario Judicial de la Federación del viernes 25 de septiembre de 2015 a las 10:30 horas, y en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 22, Tomo III, septiembre de 2015, página 1929, y
El sustentado por el Primer Tribunal Colegiado del Vigésimo Quinto Circuito, al resolver el amparo directo 818/2013.
Tesis de jurisprudencia 168/2016 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del veintiséis de octubre de dos mil dieciséis.
Esta tesis se publicó el viernes 9 de diciembre de 2016 a las 10:21 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 12 de diciembre de 2016, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.
*Énfasis añadido

Conclusión

Ante la nueva dinámica de fiscalización emprendida en contra de los prestadores de servicios de “subcontratación laboral” (OUTSOURCING), resulta primordial el establecimiento de procedimientos de COMPLIACE FISCAL en materia de Nóminas; ello a efecto de evaluar, determinar y establecer procedimientos  de cumplimiento normativo acorde a los nuevos requerimientos aplicables a los servicios de subcontratación laboral prestados a partir del 1° de enero de 2017.

Máxime cuando ya existen antecedentes jurisdiccionales, que si bien son Tesis Aisladas, coinciden con lo dicho en el presente escrito.

VII-CASR-13ME-1
RENTA. PARA LA PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN DE UN GASTO DE SUBCONTRATACIÓN LABORAL LA AUTORIDAD FISCAL NO PUEDE RECHAZARLO INVOCANDO EL INCUMPLIMIENTO DE NORMAS LABORALES.- De conformidad con el artículo 31, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta 2013, las deducciones autorizadas, además de cumplir con los requisitos establecidos en otras disposiciones fiscales, deberán ser gastos estrictamente indispensables para los fines de la actividad de la contribuyente y sin los cuales sus metas operativas se verían obstaculizadas a tal grado que se impediría la realización de su objeto social. Por su parte, el artículo 15-A de la Ley Federal del Trabajo, regula relaciones de orden estrictamente laboral bajo el régimen de subcontratación, estableciendo una serie de supuestos o condiciones normativas que de no cumplirse, generan obligaciones de patrón para el contratante en materia de trabajo y de seguridad social. Ahora bien, el anterior artículo, es una norma eminentemente laboral, es decir no fiscal, por tanto la autoridad fiscal no puede calificar, para rechazar una deducción, la naturaleza de patrón del contribuyente, contratante, ya que todo lo correspondiente a la relación de trabajo regulada en el artículo 123 constitucional, es competencia exclusiva de las autoridades laborales, sin que la tributaria pueda unilateralmente determinar si un contribuyente que dedujo un gasto por subcontratación laboral, tiene o no dicha relación de trabajo con las personas que le prestan sus servicios y exigir las retenciones por sueldos y salarios de los trabajadores subcontratados; consecuentemente para determinar si un contribuyente tiene o no derecho a la deducción de gastos por la prestación de servicios que recibió bajo el régimen de subcontratación, basta con probar el cumplimiento de los requisitos establecidos en las disposiciones fiscales.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 24926/14-17-13-7.- Resuelto por la Décimo Tercera Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 3 de septiembre de 2015, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Alberto Machuca Aguirre.- Secretario: Lic. César Iván Contreras López.
R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año VI. No. 56. Marzo 2016. p. 802

 

[1] Capítulo correspondiente a la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas.